Согласно п. 10 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, расходы по сертификации относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) по статье "Прочие расходы".
Если учетной политикой гостиницы предусмотрено для учета административно-управленческих и общехозяйственных расходов использовать счет 26 "Общехозяйственные расходы", то собранные за месяц по дебету данного счета расходы в конце месяца списываются в дебет счета 20 "Основное производство"", субсчет "Затраты по оказанию гостиничных услуг".
Делается запись:
Д сч. 20 "Основное производство, субсч. "Затраты по оказанию гостиничных услуг"
К сч. 26 "Общехозяйственные расходы".
2.3.2.1. Учет реализации гостиничных услуг
При оказании гостиничных услуг в отчетном периоде все затраты в конце месяца полностью списываются с кредита счета 20 субсчет "Затраты на оказание гостиничных услуг" в дебет счета 46 субсчет "Реализация гостиничных услуг" (Д сч. 90 "Продажи").
При расчетах наличными в случае получения аванса за услуги гостиницы делается запись на счетах:
Д сч. 50 "Касса" - К сч. 64 "Расчеты по авансам полученным (сч. 62)
Д сч. 64 (сч. 62) - К сч. 68 "Расчеты с бюджетом" субсчет "Расчеты по НДС".
При предоплате через расчетный счет делается запись на счетах:
Д сч. 51 "Расчетный счет" - К сч. 64 (сч. 62)
Д сч. 64 (сч. 62) - К сч. 68 субсчет "Расчеты по НДС".
Если расчет за выполненные услуги осуществляется полностью (без предоплаты), то записи на счетах следующие:
Д сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - К сч. 46 субсчет "Реализация гостиничных услуг" (К сч. 90), а также:
Д сч. 46 (Д сч. 90) - К сч. 68 "Расчеты по НДС".
При расчетах кредитной картой - схемы бухгалтерских проводок аналогичны вышеприведенным, но с использованием счета 57.
В реализацию гостиничных услуг могут быть включены:
- услуги магазинов, находящихся на территории гостиницы
- услуги от подразделений бытового обслуживания
- услуги от пассажирских перевозок
- услуги от экскурсионной деятельности, бизнес-центров, коммуникационных услуг
- услуги за пользование гаражом (гаражами), телефоном
- услуги аренды.
Рассмотрим отдельные вопросы учета перечисленных видов услуг, представленные аудиторами О.О.Федровой и С.А.Дымовым (г. Санкт-Петербург) в статье журнала "Бухгалтерский учет" № 9 за 1998 г.
Учет доходов от магазинов, находящихся на территории гостиницы, и их документальное оформление осуществляется в основном в обычном порядке, предусмотренном для организаций розничной торговли. Особенность состоит лишь в том, что стоимость товаров, приобретаемых в гостинице гостем, может быть отнесена на его счет (номер) для последующей оплаты при выезде. В этом случае документы (счета) за реализованные товары, подписанные клиентом, передают в расчетную службу гостиницы и заносят в контрольную картотеку. При этом кредитуют счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг) (сч. 90) и дебетуют счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты с гостями (товары)". После оплаты услуг гостем в момент выезда кредитуют счет 62, субсчет "Расчеты с гостями (товары)" и дебетуют счета учета денежных средств.
Основная задача подразделений бытового обслуживания (прачечной, химчистки и др.) заключается в обслуживании основной деятельности гостиницы, но одновременно они служат и доходообразующими подразделениями, так как получают заказы от гостей и сторонних лиц на оказание соответствующих услуг. В каждом номере гостиницы обязательно должен быть прейскурант, чтобы гость мог ознакомиться со стоимостью услуг и сделать заказ (бланк прейскуранта, как правило, служит и бланком заказа). Заказ может быть сделан и по телефону, в этом случае бланк оформляет служащий, принимающий вещи для стирки, глажения или чистки.
После выполнения заказа один экземпляр бланка с отметкой о выполнении заказа передают в расчетную службу гостиницы и на его основании вносят стоимость оказанных услуг на счет гостя или выписывают отдельный счет, если услуги оказаны сторонним лицам. Оплаченные счета передают в бухгалтерию, где на их основании кредитуют счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг) (сч. 90) и дебетуют счета учета денежных средств, а на сумму НДС по оказанным услугам дебетуют счет 46 (сч. 90) и кредитуют счет 68 "Расчеты с бюджетом".
Затраты бытовых подразделений на оказание услуг гостям и сторонним лицам включаются в себестоимость основной деятельности гостиницы - услуг по сдаче номеров.
Одним из стандартных видов услуг, оказываемых гостиницей, является предоставление автомобиля с водителем в личное пользование гостя на определенное время. Выручка от оказания такого рода услуг у крупных гостиниц эквивалентна нескольким сотням тысяч долларов в год.
Как правило, гостиницы имеют собственный небольшой автопарк (содержание большого парка автомобилей требует значительных затрат), а при необходимости пользуются услугами сторонних транспортных организаций. Стоимость услуг по транспортировке гостей вносится в их счета, после оплаты которых кредитуют счет 46 (сч. 90) и дебетуют счета учета денежных средств.
В задачи службы консьержа гостиницы входит приобретение билетов на культурные мероприятия для гостей, на самолет, поезд, заказ экскурсий с услугами гидов-переводчиков и т.д. Заказы оформляют на стандартных бланках, а после передачи билетов заказчикам сдаются в расчетную службу гостиницы для внесения в контрольную картотеку.
Стоимость билетов, экскурсионных и других услуг учитывается по кредиту счета 46 (сч. 90) и дебету счетов учета денежных средств.
Стоимость услуг за пользование телефоном включается в счета гостей на основании отчетов соответствующих служб гостиницы и отражается в составе выручки от реализации в общем порядке. При этом дебетуют счета 50, 57 и кредитуют сч. 46 (сч. 90) на стоимость услуг.
Доходы и учет "чаевых" в гостиничном бизнесе
Доходы от "чаевых" являются традиционными для гостиничного бизнеса. Анализ публикаций по этому вопросу позволил выделить интересные мнения авторов И.П.Василевича и В.А. Жук, О.О. Федорова и С.А.Дымова, которые этот вопрос рассматривают с правовой точки зрения и с точки зрения бухгалтерского учета.
"Чаевые" являются традиционными платежами клиентов в адрес персонала гостиниц (в знак одобрения за оказанный прием и обслуживание). Они могут быть получены как в наличной форме по счету или лично работником, так и по кредитным картам - с указанием конкретного получателя или обезличенно. По характеру оплаты "чаевые" могут быть обязательными (включены в счет в абсолютной сумме или по установленному проценту) и необязательными (по усмотрению клиента). Деление "чаевых" по характеру включения в счет и характеру оплаты на методологию учета оказывает существенное влияние.
Варианты, связанные с получением "чаевых", могут быть следующими:
1. В счет гостиницы (или в счет ресторана по обслуживанию номеров) включена плата за сервис. Не столь важно, как она названа в счете - "чаевые", "плата за сервис" или "обслуживание". Суть в том, что какая-то фиксированная сумма (или установленный процент) включена в счет, выделена отдельной строкой и полностью оплачивается клиентом. Оплата этой суммы является обязательным условием, независимо от желания клиента. В этом случае права и обязанности сторон регламентируются определенными видами обязательств, связанными с оказанием конкретных услуг, которые могут быть доведены до сведения клиента заранее. Затем полученная сумма частично распределяется в зависимости от порядка, установленного в конкретной гостинице, например, между обслуживающим персоналом.
2. "Чаевые" платятся по "усмотрению самого клиента" (как вознаграждение за понравившееся обслуживание, но он может этого не делать, тогда "чаевых" не будет.
Рассмотрим варианты в зависимости от того, кому предназначаются "чаевые":
- клиент платит вознаграждение в качестве дополнения к общему счету, и эта сумма обезличена
- клиент желает поощрить кого-то из обслуживавших его работников персонально.
Влияние указанных классификационных условий оплаты "чаевых" на методологию учета рассмотрим, руководствуясь п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) (приказ Минфина РФ от 06.05.99 № 32 н). В Положении сказано, что для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований настоящего положения, характера своей деятельности, вида дохода и условий его получения.
СИТУАЦИЯ 1. Если "чаевые" включены в счет отдельной позицией в виде процента от суммы или фиксированной суммой, то они выступают как составная часть стоимости предоставляемых клиенту услуг (т.е. дополнительной, именно специфичной гостиничной услугой - за обслуживание в номере). Тогда, без сомнения, они подлежат включению в выручку от реализации в полном объеме и должны быть отражены по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг) (сч. 90) записью: Д сч. 62 - К сч. 46 (сч. 90) со всеми вытекающими налоговыми последствиями. Данная позиция признания "чаевых" выручкой вытекает из п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ( ПБУ 9/99), которым определено, что выручка признается при выполнении следующих условий:
а) организация имеет право на получение этой выручка, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом
б) сумма выручки может быть определена
в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует . неопределенность в отношении получения актива
г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана)
д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка. Иные поступления признаются доходом и в бухгалтерском учете отражаются в качестве прочих поступлений по мере образования (выявления).
В российских гостиницах такие "чаевые", получаемые наличными или по кредитным картам, отражаются как выручка и частично распределяются между сотрудниками того подразделения, в счета которого были включены указанные "чаевые". Такой вариант возможен, если получение "чаевых" предусмотрено как составная часть заработной платы в виде премирования, установленного на предприятии, и тогда они могут списываться на себестоимость. Выручка от полученных "чаевых", как показатель результата производственной деятельности, может быть взята за основу показателя для премирования.
Премии выплачиваются по системным положениям и являются составной частью оплаты труда. Пунктом 7 Положения о составе затрат предусмотрено отнесение на себестоимость выплат стимулирующего характера по системным положениям: премии (включая стоимость натуральных премий) за производственные результаты, в том числе вознаграждение по итогам работы за год, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и т.д.
Согласно ст. 83 КЗоТ РФ премиальная система оплаты труда предполагает выплату премий определенному кругу лиц на основании заранее установленных конкретных показателей и условий премирования, обусловленных положением о премировании. На основании таких премиальных положений у работников при выполнении ими установленных показателей и условий премирования возникает право требовать выплату премий, у предприятия - обязанность уплатить премиальную сумму.
Но если на предприятии не разработано таких положений, касающихся распределения подобных поступлений денежных средств, то гостиница вправе распорядиться ими по своему усмотрению, так как полученные суммы являются ее собственностью.
СИТУАЦИЯ 2. Если клиент платит "чаевые" по своему усмотрению и в счете за проживание указывает это собственной рукой (или по его распоряжению), и эти суммы также выделяются отдельной строкой, то полученное гостиницей подобное вознаграждение является дополнением к общему счету.
В международной практике согласно принципам, применяемым по системе "Uniform System of Accouts for Hotels" (Единой системе счетов для гостиниц"), такие чаевые рассматриваются как внереализационный доход, а не выручка. Действительно, такие суммы можно классифицировать как внереализационный доход, так как получение его не гарантировано, ведь клиент может заплатить, а может и нет. Однако, по мнению налоговых органов, эти суммы определяются, как денежные поступления, связанные с основной деятельностью (оказанием услуг), т.е. как выручка. Поступившие суммы также могут быть использованы по усмотрению предприятия как форма заработной платы (вид премирования) и распределены в соответствии с выбранным принципом (например, по сменам). При этом оформить схему распределения "чаевых" можно следующим образом:
а) если их поступление носит систематический характер, и суммы достаточно существенны, то факт получения и распределения такого дохода можно оговорить непосредственно в трудовых договорах с работниками (это будет часть заработной платы) или в общей системе оплаты труда - как дополнение к основной заработной плате в виде премирования (например, смена, которая обслуживала клиента, заплатившего "чаевые", имеет право получать эти деньги)
б) принципиальное отличие имеет случай, когда клиент платит "чаевые" и указывает, кому персонально они предназначены, т.е. деньги платятся не юридическому, а физическому лицу, в этом случае эти средства имеют целевое адресное назначение. Так как указано конкретное лицо; такие суммы не могут быть рассмотрены как средства, которые получает юридическое лицо в результате своей хозяйственной деятельности. Здесь юридическое лицо выполняет функции посредника по передаче таких сумм по назначению. В учете эту ситуацию можно отразить так:
Д сч. 50 - К сч. 96 (сч. 86)
Д сч.96 (Д сч. 86) - К сч. 20
Д сч. 20 - К сч. 70
Д сч. 70 - К сч. 50 .
Однако, в такой ситуации "чаевые" нельзя рассматривать как часть заработной платы, так как заработная плата - это то , что работник получает из средств юридического лица - работодателя, с которым работник заключил трудовое соглашение. В данном случае вознаграждение поступает работнику не от юридического лица, а от конкретного физического лица по его указанию.
Руководствуясь этим, гостиницы в своей практической деятельности используют счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", не применяя счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Однако организация должна обеспечить удержание подоходного налога с суммы полученного работником дохода, а для этого необходимо отразить обороты по счету 70.
Оформленные таким образом "чаевые", когда в счете поименован получатель, не могут считаться выручкой предприятия или быть признаны как внереализационный доход, так как имеют строго целевое назначение.
Считать суммы полученных "чаевых" как полученные гостиницей безвозмездно не совсем корректно, так как в данном случае предприятие выполняет лишь функции посредника. В случае передачи "чаевых" конкретному работнику по указанию клиента эти суммы не относятся к системе оплаты труда, а предприятие является лишь агентом по сбору, начислению и выплате этих сумм, что следует оформлять внутренним документом. Но для этого "чаевые" должны быть персонифицированы в том смысле, что указанного конкретного их получателя можно идентифицировать.
Если этого сделать нельзя, то во всех случаях "чаевые" являются собственностью гостиницы и по усмотрению администрации могут подлежать распределению. Бригадная (коллективная) форма оплаты труда российским трудовым законодательством предусмотрена, а порядок и система распределения будут зависеть от того, как это принято в конкретной гостинице.
В трудовых договорах может быть сделана оговорка; что если работник получает "чаевые" при выполнении своих трудовых функций, то обязуется отчислять в пользу гостиницы определенную их часть. Размер этих отчислений устанавливается по согласованию сторон. Характер, размер получаемых "чаевых" зависят от различных факторов: места возникновения (где получены чаевые, в какой службе); частоты и суммы получения; личных качеств работников; количества сотрудников, между которыми будут распределены "чаевые"; принципа и базы распределения; способа получения.
Независимо от способа и канала получения "чаевые" подлежат включению в совокупный доход работника и должны облагаться подоходным налогом.
В зарубежной практике сложилось четыре метода распределения "чаевых" с целью сбора и уплаты подоходного налога (т.е. с целью определения, кто выполняет функции сборщика налога - предприятие или сам работник).
Метод первый. Как и в рассмотренном варианте 1, тариф за дополнительную услугу включается в счет и распределяется между обслуживающим персоналом. В данном случае руководитель (или уполномоченное должностное лицо) соответствующей службы ведет ежедневный учет таких сумм, в конце месяца накапливается информация о полученной сумме, и он распределяет ее между сотрудниками вверенной ему службы согласно установленной базе. Распределение он оформляет ведомостью на выплату "чаевых", которую подписывает сам и финансовый контролер (главный бухгалтер).
Метод второй. Информация о "чаевых", полученных по кредитным картам и наличными, еженедельно собирается администрацией в течение определенного срока (недели, месяца), после чего распределяется среди работников.
Метод третий. "Чаевые" наличными получают сами работники и складывают в персональные ящички для "чаевых". В частности, такой способ получил распространение в работе крупье в казино.
Метод четвертый. "Чаевые" собирают и распределяют между собой сами работники. Администрация не контролирует этот процесс.
Таким образом, вопросы бухгалтерского учета в гостиничном хозяйстве решаются на общих принципах, приемах и способах и на единой законодательной и нормативной базе учета. Вместе с тем, сложность и многообразие услуг гостиничного хозяйства иногда ставят практических работников учета в затруднительное положение.
В настоящее время, в связи с тенденцией во всем мире к "малому бизнесу", гостиничный бизнес также имеет такие тенденции. Если гостиница (отель) по определенным показателям относится к малым предприятиям, то, с точки зрения Российского законодательства, бухгалтерский учет в них организуется на основе законодательной и нормативной базы для субъектов малого предпринимательства.
В приложении к работе приведены отдельные документы по бухгалтерскому учету для малых предприятий.