Налоги западных стран

СОДЕРЖАНИЕ ВВЕДЕНИЕ 1. ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ ГОСУДАРСТВА 2. КРИТЕРИИ ХАРАКТЕРИСТИКИ НАЛОГОВЫХ СИСТЕМ 2.1.Типы регулирования налоговых отношений
2.2.Факторы, характеризующие налоговую систему 3.РЕГИОНАЛЬНАЯ БЮДЖЕТНО-НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА И ЕЕ ФОРМЫ 3.1. Региональная бюджетно-налоговая система и ее функции 3.2 Формы региональной бюджетно-налоговой системы 4.ОБЩИЕ ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ЗАРУБЕЖНЫХ СТРАН 4.1.Налогообложение юридических лиц 4.2.Налогообложение физических лиц 4.3. Местные налоги и сборы 5. ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА НАРУШЕНИЕ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА 5.1. Соотношение убеждения и принуждения при реализации налоговых норм 5.2.Правомерный обход налога 5.3.Уклонение от уплаты налога ВЫВОДЫ СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ И ЛИТЕРАТУРЫ ВВЕДЕНИЕ Проблема налогов одна из наиболее сложных и противоречи­вых в мировой практике ведения народного хозяйства, т.к. налоги – основной источник бюджетных поступлений и, следовательно, финансирования социальных и других общегосударственных программ. Особенно актуальна эта проблема для Украины и других стран СНГ, где формирование налоговых систем еще продолжается. Несовершенство налоговых механизмов ведет к тому, что сокрытие налогов составляет более 50%, в то время, как в развитых странах – не более 10-15%. Налог — это сбор, устанавливаемый государством и взимаемый на основании законодательно закрепленных правил для удовлетво­рения общественных потребностей. Налоги связаны с существова­нием государства. Оно определяет общественные потребности, в том числе и их структуру. Поэтому роль налогов вторична. Систе­мы налогов в разных странах отличаются друг от друга: по структу­ре, набору налогов, способам их взимания, налоговым ставкам, фискальным полномочиям различных уровней власти, налоговой базе, налоговым льготам. Это закономерно, так как налоговые сис­темы складывались и продолжают складываться под воздействием разных экономических, политических и социальных условий. Однако любая налоговая система должна отвечать общим требованиям. Поэтому целью данной работы является анализ налоговых систем стран, которые уже наработали в этом направлении определенные положительные результаты. В числе задач настоящей работы – показать налоговые системы различных стран, их развитие, тенденции, общие черты и отличия. В качестве источников были использованы монография проф.Кучерявенко Н.П. «Налоговое право», учебное пособие под редакцией проф.Князева В.Г. и проф. Черника Д.Г. «Налоговые системы зарубежных стран» и ряд сайтов в Интернете. Труд проф.Кучерявенко Н.П. отличает фундаментальность, разностороннесть, однако ряд его положений уже устарел в связи с изменениями законодательной базы в последнее время. Книга Князева В.Г. изобилует фактическим и справочным материалом, однако материал в ней недостаточно систематизирован, например, в главе об Испании подробно расписана деятельность налоговых органов, чего нет совсем в других главах. Также было бы интересно увидеть в ней и материалы о странах, в своё время начинавших «с нуля»: Корее, Тайване, Балтийских государствах, странах Восточной Европы. Интернет-сайты, в основном, построены на базе вышеупомянутого издания, в чем их недостаток, т.к. Интернет предполагает свежую, обновляемую информацию. Цели и задачи определили структуру курсовой работы из введения, пяти глав основной части и заключения. 1. ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ ГОСУДАРСТВА Проблема налогов одна из наиболее сложных и противоречи­вых в мировой практике ведения народного хозяйства. При определении налоговой системы важно разграничить два подхода к ее пониманию, совокупность которых и дает относи­тельно законченное понятие налоговой системы. С одной стороны, налоговая система представляет совокупность налогов, сборов. платежей и выступает как действующий механизм определенных. законодательно закрепленных рычагов по аккумуляции доходов государства. В этом случае она может совпадать с системой нало­гов. сборов, платежей (между которыми законодатель не делает разграничения), Здесь делается акцент па материальную, применительную сторону налоговой системы, обеспечивающую механизм действия налогов. С другой стороны, налоговая система включает в себя и доволь­но широкий спектр процессуальных отношений по установлению. изменению, отмене налогов, сборов, платежей, обеспечению их уплаты, организации контроля и ответственности за нарушения налогового законодательства. Это как бы теневая часть налоговой системы, но не менее важная. Хотя налоговые сис­темы складывались и продолжают складываться под воздействием разных экономических, политических и социальных условий, любая налоговая система должна отвечать общим требованиям: - равенство и справедливость — распределение налогового бремени должно быть равным; каждый налогоплательщик должен вно­сить свою справедливую долю в казну государства. Есть два под­хода к реализации этого принципа. Первый — основан на прин­ципе выгоды налогоплательщиков. Согласно ему уплачиваемые налоги соответствуют выгодам, которые налогоплательщик по­лучает от услуг государства. Таким образом, справедливость на­логообложения увязана со структурой расходов бюджета. Второй подход основан на так называемом принципе "способности пла­тить". При этом подходе система налогов не привязывается к структуре расходов бюджета. Но в этом случае каждый налого­плательщик должен внести свою долю в зависимости от своей платежеспособности. На практике налоговые системы с развитой рыночной экономикой стран содержат элементы обоих подходов; - эффективность налогообложения — реализация этого требования состоит в следующем: налоги не должны оказывать влияния на принятие экономи­ческих решений, или, в крайнем случае, оно должно быть минимальным; налоговая структура должна содействовать проведению поли­тики стабилизации и развития экономики страны; налоговая система не должна допускать произвольного тол­кования, должна быть понятой налогоплательщиками и при­нята большей частью общества; административные расходы по управлению налогами и со­блюдению налогового законодательства должны быть мини­мальными.
Проф.Кучерявенко Н.П. в своей монографии выделяет в качестве основополагающих следующие принципы: 1. Целостность, предполагающая использование цельной, вза­имодополняющей друг друга системы налоговых рычагов, в рав­ной степени охватывающих равнонапряженным давлением объек­ты налогообложения. При переходе от одного рычага к другому необходимо перестра­иваться не только плательщику, но и налоговому органу, а если ис­ходить из принципа целостности налоговой системы, то и другим видам налогов, совершенствовать документальное обеспечение. К примеру, в Швеции Закон о государственном налоге на доходы по ряду моментов, характеризующих механизм на­логообложения (методу определения облагаемого налогом дохода и т.д.), основывается на принятом в 1928 году Законе о коммунальном налоге. Этот механизм включает в себя це­лую подсистему местных и региональных налоговых отно­шений фирм и населения, охватывающих почти все получае­мые ими денежные поступления как в денежной, так и в натуральной формах (от коммерческой деятельности, служ­бы, капитала, любой временной деятельности, любых форм временной деятельности, земельной собственности и другой недвижимости).
2. Единая цель — формирование бюджетов в размерах, обеспе­чивающих возможность удовлетворения основных государственных потребностей. 3. Предел налогового давления означает установление рациональ­ного налогового давления на плательщика, при котором сохраня­лись стимулы для производства, деятельности последнего.
4. Рациональное сочетание прямых и косвенных налогов предполагает как сочетание механизма прямого и косвенного налогооб­ложения (необходимо учитывать, что косвенные налоги более при­влекательны с точки зрения особенностей исчисления, механизма сбора, но это не значит, что крен в налогообложении должен про­исходить в область ограничения потребления), так и упорядочения внутренней структуры прямых и косвенных налогов. В области прямого налогообложения это сочетание поступлений от обложе­ния доходов и имущества, в области косвенного — от обложения внутреннего и внешнего потребления. 5. Разделение налогов по уровням компетенции органов государст­венной власти означает закрепление за конкретными органами пол­номочий в области установления, изменения или отмены налогов. В Германии со времен послевоенной реформы проф.Л.Эрхарда (1897-1977) укоренились важнейшие принципы построения системы налогообложения: 1. Налоги по возможности минимальны; 2. Минимальны, или точнее минимально необходимы и затраты на их взимание; 3. Налоги не могут препятствовать конкуренции, изменять чьи-либо шансы; 4. Налоги соответствуют структурной политике; 5. Налоги нацелены на более справедливое распределение доходов; 6. Система должна строиться на уважении к частной жизни человека. В связи с налогообложением человек должен по минимуму открывать государству свою частную жизнь. Налоговый работник не имеет права никому дать каких-либо сведений о налогоплательщике. Соблюдение коммерческой тайны гарантировано; 7. Налоговая система исключает двойное налогообложение; 8. Величина налогов соответствует размеру государственных услуг, включая защиту человека и всё, что гражданин может получить от государства. Построение налоговой системы Великобритании в основном, базируется на принципах, основанных на воззрениях известного экономиста Адама Смита (1723-1790), которые не устарели и в наше время: • принцип справедливости (утверждающий всеобщность обло­жения и равномерность распределения налога между гражда­нами соразмерно их доходам); • принцип определенности (требующий, чтобы сумма, способ и время платежа были совершенно точно заранее известны плательщику); • принцип удобства (предполагает, что налог должен взимать­ся в такое время и таким способом, которые наиболее удоб­ны для плательщика); • принцип экономии (заключающийся в сокращении издержек взимания налога, в рационализации системы налогообложения). Сложность проведения налоговой реформы в соответствии с вышеуказанными принципами связана и с тем, что украинская экономика сегодня не базируется на рыночных отношениях, а находится в переходном периоде со всеми его противоречиями. Отсюда невозможность обеспечить стабиль­ность налоговой системы в сегодняшних условиях. Как и при формировании общественных экономических отношений, в на­логовой сфере приходится идти методом проб и ошибок. При этом следует постоянно помнить, что шараханья из стороны в сторону более опасны, чем консервативное отношение к уже созданному. Выдвигаемые предложения и новые мысли в области налогов касаются, как правило, отдельных элементов налоговой систе­мы: размеров ставок, льгот и привилегий, объектов обложения, замены или усиления одних видов налогов другими. Предложе­ний же о принципиально иной налоговой системе, соответст­вующей нынешнему этапу перехода к рыночным отношениям, пока практически нет. И это, видимо, не случайно. 2.КРИТЕРИИ ХАРАКТЕРИСТИКИ НАЛОГОВЫХ СИСТЕМ 2.1.Типы регулирования налоговых отношений Налоговое регулирование осуществляется прежде всего на ос­нове права (компетенции) государственного органа власти уста­навливать налоги и изымать их в процессе разработки, рассмотре­ния, утверждения и реализации бюджета. Статья 1 Закона «О системе налогообложения» от 25 июня 1991 года подчеркива­ет, что установление и отмена налогов, сборов и платежей, а также льгот осуществляется Верховным Советом Украины. Верховным Советом Республики Крым и местными Советами народных депу­татов, причем Верховный Совет Республики Крым: и местные Со­веты могут устанавливать дополнительные льготы в области нало­гообложения в пределах сумм. поступаюшнх в их бюджеты. Любая схема управления в государстве характеризуется специ­фической иерархической системой, которая предполагает четкое разграничение прав и обязанностей между различными органами власти в области формирования бюджета и собственные доходов. Если исходить из определенной самостоятельности бюджетов различных уровней (центрального и местных), можно выделить и два уровня регулирования налоговых потоков: — ВЕРХНИЙ УРОВЕНЬ — составляющий основу поступле­ний в центральный бюджет: — НИЖНИЙ УРОВЕНЬ — формирующий поступления в мест­ные бюджеты. Налоговое регулирование в странах с развитой рыночной экономикой позволяет выделить несколько условий оптимального со­отношения бюджетных поступлений и налоговых платежей. 1-е условие — четкое разделение компетенции между ор­ганами власти на центральном и местном уровнях: 2-е условие — самостоятельность бюджетов и наличие у них независимых друг от друга источников доходов: 3-е условие — отсутствие устойчивых каналов перечисле­ния средств из нижестояших бюджетов в общегосударственный. Механизм отношений между органами власти при распределе­нии компетенции по налоговому регулированию варьируется в за­висимости от государственного устройства, типа хозяйства, специ­фики административно-территориального деления, традиций. В целом можно выделить два типа подобных отношений. Первый тип — федеральный орган власти оказывает решающее влияние в области налоговой инициативы. Подобные отношения характерны для США, где Конгрессу совместно с администрацией принадлежит решающая роль по прямому налогообложению юри­дических и физических лиц. Так, федеральные власти определяют ставки прямых налогов с населения и юридических лиц, которые поступают в федеральный бюджет. Местные власги при этом под­страиваются под налоговую политику, хотя и могут самостоятель­но изменять налоговые ставки. Второй тип — характеризуется долевым участием органов влас­ти, при котором доля каждого уровня власти в налогах фиксирует­ся их компетенцией. Подобные отношения характерны для многих европейских стран. К примеру, в бюджетной системе Германии доля федерального бюджета в налогах на прибыль хозяйственных организаций корпоративного типа составляет 42.5 %, бюджета земли — 42,5 %: местного бюджета — 15 % . В первом случае свобода местных органов в области налоговой политики варьируется в определенных рамках, однако это же при­водит и к определенной неустойчивости налоговой базы и, соот­ветственно, поступлений в доходную часть бюджета. Во втором случае устойчивость налоговых поступлений сочетается с ограничением самостоятельной налоговой политики регионов. Видимо. вполне закономерен компромисс, смешанный вариант этих двух типов, отражающий специфику государства в конкретных услови­ях, особенности бюджетной и налоговой системы.
2.2.Факторы, характеризующие налоговую систему Выделяется три политико-правовых фактора, характеризующих налоговую систему: 1. Сложившиеся в стране пропорции к распределении функции между центральными и местными органами государственной власти: а) страны со значительными расходами местных ор­ганов власти (до 30 % валового внутреннего продукта): Дания. Нор­вегия. Швеция:
б) страны со средним уровнем расходов местных ор­ганов власти (до 20 % ВВП): Англия, Италия, Ирландия: в) страны с незначительной долей местных расходов (менее 10 % ВВП): Германия. Франция, Испания. 3. Роля налогов среди источников доходов бюджета. Так, доля налогов в местных бюджетах: во Франции и Дании — более 40 %, в Италии — 9%, в Германии — около 20 %. 3. Степень контроля центральной администрации за органами местной власти. Многообразие этих отношений может быть сведе­но к трем вариантам: А. РАЗНЫЕ НАЛОГИ. В основе этой формы лежит механизм самостоятельного введения налогов соответствующим уровнем влас­ти (Федерация — субъекты Федерации — местные органы власти). Выделяются два варианта этой формы: а) Полное разделение прав и ответственности различ­ных уровней власти в установлении налогов, которые целиком по­ступают в бюджет соответствующего уровня. Данная система не­пременно должна иметь верхнее ограничение обшей суммы нало­говых изъятий с целью предотвращения конфискационного крена. б) Неполное разделение прав и ответственности раз­личных уровней власти в установлении налогов. Этот механизм предполагает установление исчерпывающего перечня налогов цент­ральным органом власти и введение им общегосударственных на­логов. Местные органы регламентируют действие на своей терри­тории местных налогов, входящих в вышеуказанный перечень. Б. РАЗНЫЕ СТАВКИ. При реализации этой формы основные условия взимания конкретного налога устанавливает центральный орган власти, а местные органы определяют ставки налога, зачис­ляемого в местный бюджет. Иногда центральным органом власти может ограничиваться и общий размер налоговой ставки. Своеоб­разие данной формы состоит в ограничении свободы местных ор­ганов власти, но в большей степени защиты налогоплательщика от произвола на местном уровне . В. РАЗНЫЕ ДОХОДЫ. Свобода местных органов власти в дан­ной форме совершенно незначительна, так как между бюджетами различных уровней делятся суммы уже собранного налога. Меха­низм распределения устанавливается центральной властью либо по закрепленным нормативам. Идея единства, централизации налоговой политики реализуется через механизм «разных доходов», принцип же плюрализма, де­централизации — при использовании первой формы. Реально, ви­димо. необходимо ориентироваться на применение специфичес­кого сочетания этих форм. в зависимости от ситхации. региона и целен. Во многих странах с развитой рыночной экономикой (к примеру, Швеция) взаимодействие различных уровней на­логовых отношений решается установлением механизма от­числений, при котором налоги на доходы и недвижимость в основном поступают в местные бюджеты, а центральный бюджет сосредоточивает специальные целевые поступления со строго определенными направлениями расходования. Подобный механизм позволяет разграничить полномочия центра и местных бюджетов. Это создает возможность как обеспечить целевое финансирование приоритетных общего­сударственных задач, реализовывать общенациональные ин­тересы, так и поддерживать автономию, финансовую неза­висимость регионов, удовлетворять местные потребности. 3.РЕГИОНАЛЬНАЯ БЮДЖЕТНО-НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА И ЕЕ ФОРМЫ 3.1.Региональная бюджетно-налоговая система и ее функции Реализация теоретических моделей привела к возникновению региональной бюджетно-налоговои системы. Она предпола­гает не просто сочетание таких элементов, как региональные бюд­жеты. регионалытые налоги, сборы, льготы, но и механизм специ­фических отношений центрального и региональных бюджетов, на­логов. использование рычагов бюджетного регулирования. Региональные бюджетно-налоговые системы производны от тер­риториальной организации государства и повторяют в целом струк­туру и взаимосвязи административно-территориальных единиц. ФУНКЦИЯМИ региональной бюджетно-налоговой системы являются: 1. Закрепление определенного порядка движения бюджетно-налоговых потоков в зависимости от территориальной организа­ции общества. 2. Сосредоточение и использование в общерегиональных це­лях средств, образованных на данной территории и поступивших в региональные бюджеты. 3. Реализация региональными органами власти и управления своих полномочий в условиях формальной финансовой независи­мости. 4. Самообеспечение внутрирегиональных социальных программ. 5. Формирование инфраструктуры данной территории. 6.Рациональное использование природно-ресурсного и экономического потенциала. 7. Стимулирование определенных региональных ориентиров развития. Опыт использования региональной бюджетно-налоговой системы во многих странах вылеляег не­сколько основных требований к ним: А. Четкая реализация вышеперечисленных функций. Б. Первичность распределения расходов, основанная на разде­лении сфер деятельности при законодательном регулировании цент­ральных и региональных уровней в этом процессе. В. Перераспределение доходов может основываться как на оп­ределенной форме централизации налоговых поступлении в бюд­жеты верхнего уровня и последующем их перераспределении в нижестоящие, так и различных вариантах трехуровневой структу­ры региональной бюджетно-налоговой системы . В условиях последней распределение основных налогов выглядит следующим образом: земельный — низший уровень: иму­щественные — средний: подоходный и на прибыль — верхний. Г. Политика выравнивания с целью поддержки отдельных ре­гионов при наличии объективных и законодательно закрепленных предпосылок перераспределения средств из одного региона в другой. 3.2.Формы региональной бюджетно-налоговой системы Механизм использования региональных бюджетно-налоговых систем, особенности взаимоотношений составляющих их элемен­тов породили целый ряд специфических форм, которые условно можно озаглавить следующим образом. Бюджетно-налоговый плюрализм (США) характеризуется ста­бильностью бюджетно-налоговых отношений государства и регио­нов. Фактически штаты имеют равные права в этой области с фе­дерацией в целом, поэтому на уровне федерации и в штатах суще­ствуют идентичные по наименованию налоги (подоходный налог с населения и с корпораций), хотя последние относительно невели­ки и их размер колеблется от 2 до 8%. В ряде штатов местный подоходный налог вычитается при расчете обязательств по феде­ральному: в других реализуется обратная процедура. Наиболее прин­ципиальным ограничением налоговых прав штатов является запрет на введение отдельных косвенных налогов, как препятствующих свободе торговли между штатами, что запрещено Конституцией США. Именно поэтому средняя ставка налога с продаж, который обеспечивает до 30 % бюджетных поступлений, колеблется по шта­там в районе 4 % к розничной цене. Прямое перераспределение средств между штатами практически отсутствует - при этом Конгpecc в соответствии с разделом 5 статьи 1 Конституции США. имеет право назначать расходы только на «всеобщее благоденствие США», что также препятствует переливу средств между региона­ми. Штаты могут устанавливать любые формы и особенности нало­говых рычагов, но не вправе препятствовать межрегиональным хо­зяйственным связям, которые и приводят к равнонанряженности налогового пресса.
Государственная регламентация (Германия). Конституция при­знает равноценными потребности Федерации, земель и общин в финансовых средствах, что предполагает примерно одинаковую долю налоговых поступлений в доходные части бюджетов различ­ных уровней через механизм перераспределения налоговых отчис­лений. Вся совокупность налогов делится на две группы: собствен­ные (закрепленные, поступающие полностью в соответствующий бюджет), и общие (распределяемые по нормативам между бюдже­тами). Основу собственных налогов федерации составляют акцизы и пошлины; земель — поимущественный налог, налог с наследства и дарений, налог с владельцев автомобилей; общин — поземельный и промысловый. К общим налогам относятся подоходный (распре­деляется между федерацией, землями и общинами в пропорции 42,5 % : 42,5 % : 15 %; корпорационяый (между федерацией и землями делится поровну); НДС (пропорция очень подвижна, но варьируется на уровне 65 % : 35 % между федерацией и землями). За счет совокупной доли земель происходит выравнивание, при котором 76 % этой доли зачисляется в бюджеты земель пропорци­онально численности населения, а 25 % перераспределяется, исхо­дя из объемов налоговых поступлений, в бюджет земли. Земли, у которых доходы выше этой нормы, перечисляют определенные сум­мы землям с доходами ниже нормы, при этом отклонение от нормы не должно превышать 5%. Причем подобное перераспределение осуществляется практически напрямую между землями, минуя фе­деральный бюджет. Если недостаточно и этого, то тогда включается механизм федеральных субсидий. Основы налоговой системы зако­нодательно закреплены на федеральном уровне, и земли не могут менять ставки и механизм основных налогов. Сбор налогов распре­делен между федеральными и земельными финансовыми ведомст­вами.
Примат централизации (Австралия). Австралия представляет высокоцентрализованное в финансовом отношении государство, характер этой централизации сложился еще в 1942 году после вве­дения единого налогообложения во время Второй мировой войны. которое сменило конституционно гарантированные права штатов. Фактически с этого времени федеральный уровень власти получил полномочия использовать любые формы налогообложения, а шта­там запрещены налоговые корректировки. При отсутствии налого­вых поступлений в региональные бюджеты федеральный уровень широко использует систему субсидий штатам, размер которых оп­ределяется в условиях жесткого финансового контроля за расходами штатов. Лишь после признания их обоснованными принимается решение о выделении средств. Специальная комиссия по субсиди­ям может корректировать их объем в зависимости от ситуации. Фактически, несмотря на федеративное устройство, в области функ­ционирующей региональной бюджетно-налоговой системы Австра­лия в большей степени напоминает унитарное государство. Бюджетно-налоговый конфедерализм (Швейцария). Конфедера­тивный характер в полной мере соответствует и региональной бюджетно-налоговой системе в Швейца­рии. На федеральном уровне в основном реализуются международ­ные функции, что соответственно сужает ее налоговую базу и акку­мулирует поступления за счет акцизов и таможенных пошлин. Основная масса налогов находится в компетенции кантонов, кото­рые и несут основную ответственность за проведение внутренней политики. Это привело к определенным различиям в экономичес­ком развитии кантонов. Выравнивание регионов осуществляется преимущественно за счет миграции населения и средств, а в пос­леднее время и выделения субсидий из федерального бюджета. Особенностью Швейцарии является принятие решения о введении какого-либо налога или новых ставок с кантонов путем референду­ма, что ограничивает возможности кантональных властей по само­стоятельной корректировке налоговой системы. Процесс формирования региональных бюджетно-налоговых систем в государствах СНГ характеризуется определенной неустойчивостью и текучестью, говорить о сложившемся механизме еще рано. Доходы бюджетов Украины делятся на доходы Государственного бюджета, республиканского бюджета Автоном­ной Республики Крым и местных бюджетов. Основу доходов Государственного бюджета Украины составля­ют налог на добавленную стоимость, акцизный сбор; налог на при­быль предприятий и организаций в размере 30 % поступлений и т.д. . После распада СССР (который и начинался с непримиримых споров по поводу распределения на­логового бремени между республиками) государства СНГ оказа­лись, в принципе, с одинаковыми налоговыми системами. Однако экономические условия, преобладание определенных политичес­ких и экономических концепций или настроений привели к раз­личным результатам, которые были закреплены в форме налого­вых платежей. Одной из самых острых проблем явилась задача определения оптимального соотношения .между центральными к местными орга­нами по регулированию местных налогов. Оставаясь в целом схожими по форме используемых налоговых рычагов, налоговые системы стран СНГ характеризуются как опре­деленной общностью, так и рядом отличий. Наибольшие изменения связаны с введением налога на добавленную стоимость. С его помо­щью необходимо создать равный уровень налогового бремени по всем бывшим республикам СССР, чтобы не создавать экономичес­ких стимулов перелива средств из регионов с большим налоговым бременем. Таким образом события и развивались: почти одновре­менное введение, затем выход на унифицированные ставки (около 20 %), схожий механизм начисления и изъятия, льготы. Подобным образом разворачивался процесс и в отношении основных видов прямых налогов с юридических и физических лиц. Переход к налогу на прибыль предприятий и организаций характе­ризовался поиском оптимальной ставки (к началу 1993 года она составляла: Россия — 32 %, Казахстан — 25 %, Беларусь и Украи­на — 30 %). Мировая практика подтверждает, что уровень 34 % является наиболее рациональным для данного вида налога. На этом рубеже он взымается в США, Японии, Германии. 4.ОБЩИЕ ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ЗАРУБЕЖНЫХ СТРАН 4.1.Налогообложение юридических лиц Налоговая система — важнейший элемент рыночных отно­шений, и от нее во многом зависит успех экономических преоб­разований в стране. В нашем обществе, к сожалению, усилиями и органов власти, и экономической науки, и практики за долгие годы создано негативное отношение к налогам. Поэтому любое решение в этой области должно приниматься с учетом возмож­ных социальных и политических последствий. Для этих целей в значительной мере может быть использован огромный прак­тический и теоретический опыт экономически развитых стран в этой области, но с учетом экономических, социальных и политических условий развития Украины. Существенное отличие западных налоговых систем – обычно третьестепенное (после подоходного налога и акцизов) место налогов на доходы юридических лиц (обычно называемые доходами корпораций). Это связано с политикой привлечения инвестиций в частый бизнес, решением проблем занятости и других. Основные характеристики налога на прибыль - его ставка и льготы. Ставка определяет долю налогооблагаемой прибыли (в %), изымаемой в пользу госбюджета. Мы уже рассмотрели те количественные критерии, к которым должна стремиться эта ставка (с учетом льгот и других способов обложения прибыли) для оптимального сочетания фискальной и производственно - стимулирующей функций налога. Вот пример важнейшего пункта рекомендаций но унификации налога на прибыль в рамках стран ЕС: "Ввести минимальную ставку корпорационного налога в 30% и максимальную ставку в 40% (включая и местные налоги на предпринимательский доход"). Ряд льгот направлен на помощь компаниям для сохранения их экономической устойчивости (льготы по отчислениям в резервные и родственные фонды компаний и пр.). Используются также льготы социального характера (например, на отчисления в благотворительные фонды). Устойчивый характер носят налоговые льготы, направленные на стимулирование инвестиционной и научно-технической деятельности предпринимательства в национальном и региональном масштабах и по отдельным сферам деятельности (включая льготы по зарубежным инвестициям).
Методы ускоренной амортизации используются практически во всех развитых странах, хотя и в меньших размерах. Общая особенность - интенсивное использование этих методов для стимулирования инвестиций, связанных с внедрением техники и технологии экологического типа, с экономией в потреблении энергии, воды и т.п.
Важным направлением налоговых льгот является уменьшение налогооблагаемой прибыли на часть инвестиционных расходов, а также затрат на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки (НИОКР). Размеры и сроки подобных льгот различаются в отдельных странах. Важная форма налоговых льгот - уменьшение самого налога на прибыль. Наиболее распространен, особенно в прошлом, так называемый налоговый инвестиционный кредит, то есть вычет HI налога на прибыль части инвестиционных расходов компании (часто с условием использовать этот кредит для последующих инвестиций). Правда, сегодня эта налоговая льгота предоставляется реже. В США она была отменена в 1986 г.; нет ее в Германии и Норвегии. Но в ряде других развитых стран налоговый инвестиционный кредит сохраняется. Например, в Англии компаниям разрешено использовать около 10% корпорационного налога для заранее оговоренных законом инвестиций. Во Франции инвестиционный кредит используется с тем, чтобы стимулировать создание новых предприятий, в том числе и для ускорения развития экономически отсталых регионов. Особая разновидность налогового инвестиционного кредита - так называемые скидки на истощение недр, заметно уменьшающие налогообложение прибыли отдельных отраслей добывающей промышленности. Подобная льгота сыграла важную роль в развитии добывающей промышленности США; используется она и сейчас. Скидка обусловливается требованием реинвестировать полученные средства в те же отрасли и течение двух лет (нефть и газ) или пяти лет (твердые минералы). В ряде стран распространена еще одна форма налогового кредита, связанная с уменьшением корпорационного налога на часть расходов на НИОКР. Среди налоговых льгот, используемых во многих странах - полное освобождение от налогов или отсрочка их оплаты (что при длительной отсрочке в условиях роста цен может быть равнозначно полному или хотя бы частичному освобождению от налога). В Финляндии периодическое освобождение от налога, наряду с инвестиционным кредитом, используется для стимулирования судостроения и судоходства. В Бельгии десятилетнее освобождение от налога (правда, не всегда полное) применяется для стимулирования малых венчурных фирм. Здесь же на шесть лет освобождаются от корпорационного налога те компании, которые добиваются роста производительности труда при одновременном увеличении занятости и улучшении использования производственных мощностей. Среди распространенных налоговых льгот - уменьшение ставок налога на прибыль для среднего и мелкого предпринимательства. Специфика указанной льготы в том, что она редко открыто объявляется налоговой льготой. Обычно пониженные ставки налога на прибыль вводятся в виде самостоятельного направления налоговой политики, что отчасти служит обходным маневром против политики уменьшения налоговых льгот. В США, например, на федеральном уровне, наряду с высшей ставкой корпорационного налога , для средних и мелких корпораций используются две более низкие ставки. В Англии выделяется специальная пониженная ставка корпорационного налога на мелкое предпринимательство. Пониженные ставки налога на прибыль для мелкого и отчасти среднего предпринимательства используются и во многих других развитых странах. Анализ льгот по налогообложению прибыли показывает наличие больших различий между странами. Но при всем этом разнообразии четко прослеживается одна закономерность: снижение налоговых льгот с 1980-х годов не привело к принципиальному демонтажу их системы. Продолжает сохраняться система льгот, обеспечивающая прежде всего эффективное функционирование механизмов налогового стимулирования научно-технического развития (независимо от вида льгот, используемых той или иной страной. Значение льгот в налогообложении прибыли весомо для большинства стран и в количественном отношении. Об этом свидетельствуют оценки, полученные японскими экспертами для начала 1990-х годов. По этим оценкам, льготы уменьшают общую станку налога на прибыль в США до 32%;, в Англии - до 24,6% (то есть на 20% и 25% соответственно). Общая ставка налога на нераспределенную прибыль в Германии при вычете из нее той части промыслового налога при вычете налоговых льгот она снижается примерно на 16%. В Италии льготы уменьшают общую ставку налога на прибыль примерно до 43%. В целом поиски оптимального сочетания фискальной и производственно - стимулирующей функций в налоге на прибыль привели к достаточно умеренному его значению в общих налоговых поступлениях, особенно по сравнению с такими решающими налогами, как индивидуальный подоходный налог и косвенные налоги на потребление. Для правильного понимания показателей таблицы необходимо определить, насколько точно данные по налогу на прибыль отражают поступление (или непоступление) всех налоговых изъятий из прибыли. С этой целью требуется прежде всего установить возможности укрытия прибыли от налогов. Существует множество способов подобных укрытий: использование налоговых льгот к той части прибыли, которая не подпадает под эти льготы; завышение издержек производства; манипуляция с формами собственности; использование страновых различий в налогообложении, особенно огромных налоговых льгот в так называемых оффшорных зонах и др. Однако в результате смягчения фискальной направленности налогообложения прибыли и развития налоговых служб сегодня укрытие прибыли от налогов не превышает 10-15% налога на прибыль, то есть составляет относительно умеренную величину (особенно с учетом того, что суммарное укрытие от всех налогов оценивается в 15-20%) Однако практически во всех развитых странах действует, как правило, либо один, либо большее число поимущественных налогов. Наиболее значимые из них - налог на чистое богатство предпринимательства (движимое и недвижимое имущество компаний) и налог лишь на недвижимое имущество. Правда, усиление нынешнего налогообложения прибыли компаний с помощью поимущественных налогов не надо переоценивать. По косвенным оценкам, эти налоги увеличивают изъятия по сравнению с собственно налогами на прибыль примерно в 1,1-1,3 раза. Очевидно, что учет такой умеренной повышательной корректировки (в среднем соответствующей уменьшению налогообложения прибыли с помощью различных льгот) не меняет кардинальных выводов. Налогообложение прибыли составляет незначительную часть в выполнении фискальной функции во всех развитых странах. Практика последних десятилетий свидетельствует, что налоговая политика, при которой в распоряжении компаний остается 60-70% их прибыли (а в отдельных странах, например в Италии - не менее 50%), стала устойчивым и действенным стимулом научно-технической и инвестиционной деятельности. Единственное исключение представляет Япония. Здесь главенство фискального начала в налогообложении прибыли проявляется и в высоких ставках соответствующих налогов, относительно малом значении налоговых льгот и существенной доле налоговых поступлений от прибыли (около 1/5). Причина - в использовании Японией более активной промышленной политики, включая и административные методы, что нейтрализует отрицательное влияние чрезмерного налогообложения прибыли. Альтернативными источниками налоговых поступлений служат косвенные налоги на потребление и индивидуальный подоходный налог, что стало возможным в условиях устойчивого роста жизненного уровня населения в последние десятилетия.
Обычно компании платят также поимущественный и поземельный налоги, в известной мере они являются и плательщиками косвенных налогов – НДС и акцизов. 4.2.Налогообложение физических лиц Подоходный налог с граждан является основным источником поступлений в бюджет в большинстве развитых стран, составляя в структуре его доходов около 30% (В Германии – до 40%). Граждане облагаются обычно по прогрессивной шкале (обычно 3-5 ставок) от 10 до 50% дохода. Однако существует целый ряд льгот (семейное положение, возраст, сфера деятельности ит.п.), основная из которых – необлагаемый минимум, который составляет значительную сумму : в США – более 4 000$, в Германии – 5616 Евро в год. В Великобритании доход облагается в зависимости от его происхождения по т.н. шедулам (доходы от бизнеса, ценных бумаг, пенсий, от имущества ит.п.).
Кроме подоходного налога, существует также ряд отчислений: в социальные фонды (в пределах от нескольких до 15-20 процентов от фонда заработной платы), в пенсионные фонды, церковные налоги. Кроме того, для большинства стран характерен такой вид налога, как поимущественный. Обычно его ставка составляет от долей до нескольких процентов от стоимости имущества, а собранные средства направляются в местные бюджеты. Ещё один налог, составляющий значительную долю поступлений в госбюджет – налог на добавленную стоимость, в итоге уплачиваемый конечным потребителем при покупке товара. Особое распространение в Европе налог на добавленную стои­мость получил в 50-х годах XX века. Вряд ли, конечно, можно говорить, что он одинаково интенсивно начал применяться во всех Западноевропейских странах . Утверждение налога на добавленную стоимость вызвало немало споров, однако в итоге налоговое законодательство более сорока стран мира (в том числе 17 европейских) прочно закрепило его как один из основных каналов поступлений в доходную часть бюджета. За счет НДС поступает 80 % суммы косвенных налогов во Франции, более 50 % в Великобритании и Германии. Широкое его использо­вание связано с целым рядом преимуществ, которые стимулируют как государство, так и плательщика. Прежде всего, налогообложе­ние расходов в большей степени выгодно и государству, и платель­щику, чем налогообложение доходов. Во-вторых, поскольку непо­средственным объектом налога выступают расходы, значит резко возрастает заинтересованность в росте доходов. В-третьих, от НДС значительно сложнее уклониться и, следовательно, с ним связано меньше нарушений. Механизм законодательного закрепления НДС в Западной Ев­ропе представляет собой иллюстрацию оптимального сочетания фискальной и стимулирующей функции налогов. Несмотря на зна­чительный размер средств, поступающих в бюджет через рычаги НДС, он остается одним из существенных стимулов, провоцирующих производственную активность . Во-первых, налог на добавленную стоимость «нейтрален» по отношению к предприятиям-изготовителям, поскольку из выручки от реализации продукции вычитают затраты на производственно-коммерческую деятельность. Во-вторых, величина и уровень НДС дифференцированы, что обеспечивает несколько уровней ставок (от 0 до 38 %) и выделяет своеобразные ориентиры, наиболее перспективные, необходимые направления деятельности. В-третьих, использование НДС осуществляется параллельно с применением иных финансовых рычагов, таких, как компенсащш, налоговые каникулы. Практика НДС во Франции предполагает установление льготного налогового режима за счет различного рода компенсаций. В-четвертых, налог на добавленную стоимость засчитывается при уплате подоходного налога. Так, при заполнении налоговой декларации для уплаты подоходного налога при предъявлении чека о покупке товара, в цену которого включен НДС, сумма подоходно­го налога уменьшается. Причем размер этой льготы может дости­гать и 100 % перечисляемой суммы, если речь идет о льготируемых категориях плательщиков. В-пятых, государство предоставляет плательщику, содействую­щему развитию определенного вида деятельности, право выбора уплаты налога на добавленную стоимость или подоходного налога. Одной из первых стран Западной Европы, где был применен налог на добавленную стоимость, явилась Франция. Здесь НДС используется с 1954 года. Взимание его осуществляется методом частичных платежей, где предприятия выступают лишь сборщика­ми налога. На каждом этапе он составляет разницу между налогом, взимаемым при продаже и при покупке. При реализации товара предприятие компенсирует все свои затраты в связи с этим налогом и добавляет налог на вновь созданную на самом предприятии сто­имость. Эта часть НДС и перечисляется в бюджет, ложась в итоге на конечного потребителя. Довольно развернута и система льгот, как непосредственных освобождений, так и иных форм. Полностью освобождены также три вица деятельности: медицина и медицинское обслуживание; обра­зование (начальное, среднее, высшее и профессиональное); дея­тельность общественного и благотворительного характера. Важно учитывать, что налог на добавленную стоимость отно­сится к внутренним налогам, и при вывозе товаров за границу его величина компенсируется покупателю. С начала девяностых годов налог на добавленную стоимость уже выходит за рамки отдельных национальных налоговых систем. Более тесное сближение кос­венных рычагов налогообложения в рамках ЕС упиралось в до­вольно значительный разброс ставок НДС (от 14 % в Германии или 15 % в Великобритании до 22 % в Дании). Поэтому одним из главных досгижений в области формирования единого европейского рынка является договорен­ность об унификации системы косвенного налогообложения и вве­дении усредненной ставки НДС на уровне 15 %. Итак, налог на добавленную стоимость характеризуется рядом существенных преимуществ, на которых мы остановились несколь­ко выше. Несмотря на то, что он представляет собой, по сути, разновидность акциза, это все же универсальный финансовый ин­струмент. С помощью НДС складывается возможность регулирова­ния фонда заработной платы, цены. Необходимо учитывать, однако, что использование налога на добавленную стоимость вовсе не характеризуется исключительно положительными сторонами. Целый ряд спорных либо отрицатель­ных моментов делает весьма актуальными дискуссии о сущности этого налогового рычага в настоящее время. Применение НДС в странах с развитой рыночной экономи­кой, акцент на его регулирующую, а не фискальную функцию, по­зволяет акцентировать основное внимание на сдерживании кризиса перепроизводства (что пока еще нам не грозит) и ускоренном вы­теснении с рынка слабых производителей. Применение в этих ус­ловиях ставок НДС на уровне 20-28 % как стимулирует инфляцион­ные процессы в целом, так и негативно воздействует на высокотех­нологичные и наукоемкие производства. Поэтому, хотя используемая ставка и делает налог на добавленную стоимость одним из главных источников насыщения бюджета, но видимость его низкой дефицитности слишком обманчива. Именно в связи с этим оптимальную ставку налога все чаще связывают с уровнем пяти процентов. Умест­но вспомнить, что «изобретение» этого налога во Франции в 40-х годах завершилось его принятием только в середине пятидесятых, только после ликвидации острейшего рыночного дефицита и от­мены нормирования продукции массового спроса.
Необходимо, видимо, более тщательно учитывать и отрасле­вые, и технологические особенности ряда производств при реали­зации налога на добавленную стоимость. Акцизы являются однимиз видов косвенных налогов. В совре­менных налоговых законодательствах они обычно занимают сле­дующее место после налога на добавленную стоимость (или нало­гов, его заменяющих) и по значению, и по объему поступлений в бюджет. Однако налоговые системы XIX века включали акцизы как основной канал обеспечения косвенного налогообложения, и не­редко «акциз» использовался как синоним ко всей системе косвен­ных налогов.
Акцизы представляют собой косвенные налоги на определен­ные товары, включаемые в цену товара и оплачиваемые покупателями. Они устанавливаются, как правило, на дефицитную и высо­корентабельную продукцию и товары, предназначенные для насе­ления и являющиеся монополией государства. Акцизный сбор со­четает в себе как фискальную функцию, наполняя государственный бюджет, так и регулирующую функцию налогов. Последняя кор­ректирует спрос и предложение, увеличивая цену товара за счет акциза либо уменьшая путем исключения из перечня налогооблагаемых товаров. Акцизный сбор, как и налог на добавленную стоимость, явля­ется непрямым налогом, включается в цену товара и в итоге упла­чивается потребителем, а не производителем товара. Однако, если НДС относится к типу универсальных акцизов (уплачиваемых по одной ставке со всех товаров, работ, услуг), то акцизный сбор яв­ляется специфическим акцизом, т.е. уплачивается по нескольким группам ставок, дифференцированным по отдельным видам това­ров, ставка нередко устанавливается в виде фиксированной суммы за единицу товара. Механизм акцизных сборов очень похож на налог на добавлен­ную стоимость. Действительно, это косвенные налоги; оба вклю­чаются в цену товара; и один, и другой оплачивается потребите­лем. Однако их разделяет и несколько принципиальных моментов. Во-первых, акцизный сбор — это налог на товары или продукцию, тогда как НДС предполагает в качестве объекта обложения оборот от реализации товаров (работ, услуг). Во-вторых, налогом на до­бавленную стоимость облагаются обороты от всех товаров и т.д., при начислении акцизного сбора учитываются только специфичес­кие, подакцизные товары (высокорентабельные и монопольные). В-третьих, акцизный сбор очень тесно увязывается со специфи­ческим финансовым инструментом—пошлиной, и часто при ввозе товаров на территорию государства используется акциз или тамо­женная пошлина (нередко пошлина включается в систему косвен­ных налогов). Налог на имущество, получаемое в виде наследства или дарения, в настоящеее время в украинском налоговом законодательстве рассматриваемый в качестве элемента подоходного налога, в большинстве стран является самостоятельным налогом и составляет от долей процента до десятков процентов. 4.3.Местные налоги . Механизм местного налогообложения довольно устойчив и традиционен, хотя и имеет различные формы реализации в экономи­чески развитых государствах. I. США. А. Налог с продаж. Специфическая форма косвенного налога. доля в налоговых поступлениях от которого составляет около 30 %. Плательщиками являются юридические и физические лица. Объект обложения — валовая выручка от реализации на каждой стадии обращения товара, оборот по указанию услуг населению. Ставка — варьируется на уровне 3-4 % (к розничной цене) в зависимости от штата. Максимума ставка налога достигает в штате Вашингтон — 6,5 %. Выборочным налогом с продаж облагаются отдельные това­ры массового потребления (бензин, табачные изделия, спиртные напитки), и при этом налог с продаж приобретает характер акциза. Б. Местный подоходный налог. Один из основных видов местных прямых налогов, взимаемый в штатах и местных органах власти. Данный налоговый рычаг характерен для 44 штатов. Ставка определяется каждым штагом отдельно и ко­леблется от 2-4 % (Гавайи, Северная Дакота) до 10-12 %. Для срав­нения — ставка федерального подоходного налога колеблется от 15 % до 33 % (в зависимости от уровня доходов). В. Налог на прибыли корпораций. Данным налогом обеспечива­ется всего около 7,9 % налоговых поступлений в местные бюдже­ты. Он в основном представляет собой инструмент регулирования и воздействия на экологически вредные предприятия и производ­ства на данной территории. Ставка колеблется — от 2,35 % в Мичигане до 11,5 % в Коннектикуте, при средней в 6 % по 45 штатам, где она применяется. При уплате федерального на­лога на прибыль корпораций из налоговых обязательств платель­щика вычитаются суммы местных налогов на прибыль. Г. Налог с наследства. Взимается в 36 штатах. Объект налогообложения — стоимость имущест­ва, переходящая в порядке наследования. Ставка — варьируется в зависимости от наследников (от 1 до 16 % — супруги, дети, роди­тели; от 3 до 30 % — липа, не являющиеся родственниками насле­дователя) и от штатов (в Северной Каролине применяются ставки от 1 до 12 % для родственников и 8-17 % — для лиц, не являющихся родственниками; в штате Мэн, соответственно, 5-10 % и 14-18 %). По ряду штатов практикуется как полное освобождение отдельных категорий (супругов), так и определение необлагаемого минимума Д. Поимущественный налог. На его долю приходится около 12 % всех общегосударственных налоговых доходов и 75 % местных на­логовых поступлений. Плательщиками являются юридические и физические лица. Объекты обложения — оговариваются отдельно законодательством штата и включают имущество, подлежащее на­логообложению, которое делится на категории. Весьма развернута система льгот, при которой от налогообло­жения освобождается недвижимое имущество федерального пра­вительства, правительств штатов и местных органов; собственность неприбыльных организаций в сфере образования, религиозных уч­реждений; объединения фермеров, ветеранов. В 4 штатах личное имущество освобождено от налога, в 36 штатах данный налог не распространяется на нематериальные активы (акции, деньги, дол­говые обязательства). Е. Акцизы составляют 3 % всех налоговых поступлений в мест­ные органы власти. Плательщики — юридические лица. Объект обложения — стоимость подакцизных товаров, перечень которых определяется отдельно. Ставки — постоянно пересматриваются и имеют тенденцию к повышению. Ж. Экологические налоги. Представляют собой группу налогов, направленных на защиту окружающей среды от вредных промыш­ленных отходов. Введены с 80-х годов и используются, в основном, в форме дополнительных акцизов (на нефть, на бензин, дизельное топливо и специальное моторное масло). II. Япония. Местная налоговая система включает общенацио­нальный корпоративный налог (перераспределяемый через цент­ральный бюджет и частично поступающий на места). но основу ее составляют три вида местных налогов, взимаемых муниципалите­тами. А. Предпринимательский налог с небольшими изменениями ис­пользуется всеми префектурами. Ставка — ус­танавливается в пределах от 6 до 12,6 %, в зависимости от уставно­го капитала компании и величины самой прибыли, а также — пре­фектуры.
Б. Корпоративный муниципальный налог представляет собой со­вокупность двух налогов: префектурного и городского (для Токио — городского и районного). Плательщики — юридические лица. Объект обложения — чистая прибыль. Ставка — различается в за­висимости от места, но предельная ставка для префектур не должна превышать 6 %, для города — 4,7 %. Рассчитывается данный налог от суммы общенационального корпоративного налога.
В. Уравнительный налог является механизмом, уравнивающим результаты деятельности юридических лиц. Плательщики — юри­дические лица. Представляют собой строго фиксированную сумму, величина которой определяется по соответствующей таблице в зависимости от размера капитала юри­дического лица и числа работающих на нем. Поступления за счет данного налога распределяются между городом и префектурой. III. Италия. Основу местной налоговой системы представляют местный подоходный налог и налог с наследства и дарений. А. Местный подоходный налог взимается центральным прави­тельством, но полностью перечисляется местным органам власти. Ставка на­лога — 16,2 % . Б. Налог с наследства и дарений . Ставка налога — построена по принципу двой­ной прогрессии: с одной стороны, она учитывает размеры наследу­емого имущества, с другой — степень родства. IV. Великобритания. Налоговая система Великобритании сло­жилась в XIX столетии, однако механизмы налоговых расчетов про­шлого века успешно используются и сейчас. Основной источник налого­вых поступлений в доходы местных бюджетов - налог, взимаемый с недвижимого имущества. 5.ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА НАРУШЕНИЕ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА 5.1. Соотношение убеждения и принуждения при реалнзации налоговых норм Интенсивное развитие рыночных механизмов затрагивает пре­образование всех элементов системы налогообложения. Появляют­ся новые налоги, механизмы их исчисления и уплаты, конкретизи­руются полномочия органов власти различных уровней и компе­тенции. Появляюгся новые структуры (налоговая милиция или полиция) или принципиально меняется набор и содержание функ­ций, которые они выполняют (контрольно-ревизионные управле­ния. казначейство). Подобные изменения связаны с необходимостъю усиления контролирующих механизмов в области налогообло­жения, что вызвано бурным ростом и качественным преобразованием налоговых рычагов. Деятельность контролирующих органов связана с контролем со стороны государства на выполнением налогоплательщиком своих обязательств перед государством по полному и своевременному внесению налоговых платежей в соответствующие бюджеты или фонды. Однако туда не всегда поступают средства в том количест­ве, на которое рассчитывали при планировании бюджета, и было бы неправильным видеть в этом только правонарушение, невы­полнение плательщиком своих обязанностей. Бюджеты лишаются средств за счет двух процессов: уклонения от уплаты налогов и правомерного обхода налога. 5.2.Правомерный обход налога В основе правомерного обхода налога лежат пути и возможности неуплаты налога, предоставленные законодателем, то есть обуслов­ленные несовершенством законодательства. В данном случае нало­гоплательщик использует пробелы законодательства, которые свя­заны как с несовершенством налоговых норм, их закреплением, так и с ситуациями, когда законодатель предоставляет плательщику право выбора или пределы, в рамках которых последний может избрать наиболее выгодный для себя вариант (например, при предо­ставлении налогового кредита, установлении некоторых ставок местных налогов и сборов). ВАРИАНТЫ ЛЕГАЛЬНОГО УХО­ДА от налогообложения могут быть следующие: 1. Специфика объекта обложения. Нередко используются опе­рации СВОП, содержание которых состоит в продаже ценной бу­маги на фондовой бирже и одновременной покупке такой же бума­ги. Связано это с уводом от налогообложения доходов, вложенных в государственные и местные бумаги. Например, превращение корпорационных ценных бумаг в муниципальные облигации позволя­ет уменьшить ставку налогообложения с 70 % до 0. 2. Специфика субъекта обложения. При семейном обложении возможно распределение облагаемого дохода между супругами с це­лью минимизации налога. 3. Сочетание прогрессивного и пропорционального обложения. Это позволяет вывести из-под реальной ставки, приближенной к мак­симальному уровню, доход, в отношении которого применяется средняя или пониженная ставка, что выгоднее, чем применение единой ставки по всей сумме в целом. 4. Дифференциация доходов от различного имущества. В основе этого метода лежат различные условия обложения средств, разме­щаемых в разных видах ценных бумаг или депозитов. 5. Способ обложения, при котором выбирается наиболее выгодный. Так, в итальянском законодательстве налоги на сельскохозяй­ственные угодья рассчитываются на основе кадастра, который пере­сматривается раз в 5-10 лет. Инфляционные процессы за этот пе­риод значительно уменьшают реальные перечисления плательщиков. 6. Высокие ставки обложения провоцируют бегство в оффшорные зоны, недопотребление населения, переселение населения в пригороды по налоговым соображениям. Необычна система «пред­почтения денег», при которой многие плательщики держат свои средства в деньгах, чтобы избежать уплаты налогов на недвижи­мость. Уклонение от уплаты налога Правомерный обход налога дополняется уклонением от уплаты налога, которое представляет довольно разнообразную группу на­логовых правонарушений. Содержание этих правонарушений состоит в ненадлежащем исполнении обязательств плательщика перед бюджетом. Некоторые налоговые законодательства закрепляют сан­кции за одну только попытку уклониться от налогового обло­жения. Признаком налогового правонарушения по амери­канскому праву является умышленный характер деяния: «ви­новный должен иметь намерение своим поведением нарушить закон». Этот признак законодатель выбрал в качестве основ­ного квалифицирующего при характеристике уклонения от налогов как правонарушения В зависимости от характера поведения и деятельности субъек­тов налоговых правоотношений можно выделить: А. Правомерный обход налога — правомерное избежание уплаты налога за счет несовершенства или возможностей, заложенных за­конодательством . Б. Уклонение от уплаты налога — правонарушение, состоящее в неисполнении или ненадлежащем исполнении плательщиком сво­их обязанностей по уплате налога. В. Взыскание излишних сумм налогов — умышленные действия работников налоговых органов по необоснованному взиманию сумм налоговых платежей с плательщиков. Если в первом и втором случае действия основаны на актив­ной роли налогоплательщика (по правомерному обходу в рамках действующих налоговых норм при обходе налога и по нарушению их при уклонении от налогов в форме налоговых проступков или преступлений), то в третьем случае активная деятельность характерна для налогового органа, осуществляющего свои полномочия с нарушением законодательства. Сокрытие доходов предполагает невнесение в документы со­ответствующих сведений. Неправильное же их заполнение характеризуется как занижение дохода.
Характеризуя механизм налоговых санкций можно выделить два возможных подхода: а) АМЕРИКАНСКИЙ — отражающий ужесточение санкции, повышение налогового давления. Нередко используются и налого­вые санкции для наказания за неналоговые преступления. Ведь во многих случаях деятельность, связанная с получением преступных доходов (торговля наркотиками, оружием и т.д.), предполагает и сокрытие этих доходов от налогообложения.
Классическим является пример процесса в 30-х годах над главой чикагских гангстеров Аль Капоне, который за нару­шение налогового законодательства был приговорен к лише­нию свободы на срок в 11 лет и уплате штрафа в 70 тыс. долларов. Возможно также моделирование штрафных санкций, на­правленных на достижение существенных материальных пос­ледствий или потерь для плательщика. Кодекс о внутренних доходах в США за недоплату налогов предполагает комбини­рованный штраф: 5 % от неуплаченной суммы плюс 50 % от суммы, которую налогоплательщик получил бы в случае по­мещения этих денег в банк. исходя из стандартных бан­ковских ставок. б) ЕВРОПЕЙСКИЙ подход характеризует более мягкое обхож­дение с налогоплательщиком. Рядом европейских налоговых зако­нодательств осуществляется вывод налоговых санкции из сферы уголовного права. Турецкое законодательство предполагает обложение анти­демпинговым налогом и дополнительным компенсационным сбором поставщика товаров, реализуемых по намеренно за­ниженным ценам. При этом антидемпинговая пошлина воз­мещает ущерб, а дополнительный компенсационный сбор носит характер штрафных санкций. В зависимости от характера и тяжести налогового правонарушения может наступить уголовная, административная, финансовая, дисциплинарная ответственность. ЗАКЛЮЧЕНИЕ В результате проведенного исследования налоговых систем развитых зарубежных стран можно сделать следующие выводы. В разных странах в системах сбора налогов много различий, но много и общего. Так, центральное место среди налогов занимает налог на доходы физических лиц (или подоходный), который в основной массе поступает в центральный бюджет. Далее по значимости идут НДС и акцизные сборы, также в основном направляемые в центральный бюджет. И только после них следует налог на прибыль корпораций, т.е. юридических лиц. Т.е. основное налоговое бремя лежит на сфере потребления. Такое распределение налогового бремени позволяет эффективно влиять на развитие предпринимательства, рост производства. Основу наполнения местных бюджетов составляет отсутствующий на Украине поимущественный налог, различные сборы, часть основных налогов и перечисления из центрального бюджета. Правовое регулирование сферы налогообложения принадлежит центральным законодательным органам, которые могут часть своих полномочий делегировать местным законодательным органам в сфере, их касающейся. В последнее время намечаются следующие тенденции в налоговом законодательстве: - снижение ставок - расширение системы льгот - стремление к гармонизации (особенно в рамках ЕС: например ставка НДС определена для всех участников в 15%) Таким образом, проведенный анализ может способствовать разработкам в области совершенствования налогового законодательства и налогового права в Украине. СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ И ЛИТЕРАТУРЫ 1. Кучерявенко Н.П. Налоговое право – Харьков: Консум,1997 – 432с. 2. Налоговые системы зарубежных стран: Учебник для ВУЗов/ Под ред. Проф. В.Г,Князева, проф. Д.Г.Черника – М.:Закон и право, ЮНИТИ,1997. – 191с. 3. http://dit.perm.ru 4. http://gc.lviv/ua/konkretno/offshore 5. http://germany.kiev.ua 6. http://offshoring/kuban.ru 7. http://rada.gov.ua/library/catalog/law 8. http://referat.ru